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2006年2月15日财政部颁发了新企业会计准则，这标志着我国与国际会计准则趋同的会计准则体系已经建立 。其中债务重组准则有较大的变化，成为会计界关注的重点之一 。新准则与国家税务总局2003年发布的2003年3月1日起施行的《企业债务重组业务所得税处理办法》在所得税处理原则上有什么异同 ，如何进行纳税调整？本文拟通过比较新旧准则、新准则的会计处理与税务处理差异比较以求正确理解新准则 ，平稳进行新旧准则的过渡。
一 、债务重组准则的变迁我国债务重组会计准则经历三次变迁。首先我国在1998年6月正式公布《企业会计准则——债务重组》（以下简称98准则），并于1999年1月1日起实施 。该准则对规范我国企业的债务重组行为起到了重要的作用 ，但在具体执行过程中仍存在一些问题 ，如债务人借债务重组操纵利润等，针对这些问题 ，财政部对该准则进行了修订 ，于2001年1月发布了修订后的《企业会计准则——债务重组》（以下称旧准则）修订后的准则增强了企业经营状况的真实性及会计报表的真实性 、可靠性，进一步规范了企业的债务重组行为 ，但仍然存在入帐价值计量、债务人和债权人会计处理不一致等问题 。针对旧准则中的不足 ，也为满足与国际趋同的要求，2006年2月15日财政部颁布了新的《企业会计准则——债务重组》 ，规定在2007年1月1日起首先在上市公司中施行。
二、三个债务重组会计准则的比较
（一）定义的变化新准则中债务重组的定义与98准则相同 。与旧准则相比 ，新准则突出了债务人发生财务困难的前提和债权人最终让步的业务实质 。因此新准则的适用范围更明确，以下几种情况不适用于债务重组准则：
1.债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算问题，或属于捐赠 ，使用其他准则；或重组债务未发生账面价值的变动 ，不必进行会计处理。
2.企业清算或改组时的债务重组，属于非持续经营条件下的债务重组 ，有关的会计核算应遵循特殊的会计准则 。3.债务人发生财务困难时所进行的债务重组 ，如果债权人没有让步 。而是采取以物抵账或诉讼方式解决，没有直接发生权益或损益变更 ，不涉及会计的确认和披露 ，也不必进行会计处理。只有在让步的情况下才是新准则规定的债务重组，适用债务重组具体准则 。
（二）公允价值地位的变化改革开放以来 ，我国会计制度正努力同国际接轨 ，会计理论界和实务工作者越来越重视公允价值 。1998年，我国首次在颁布的《企业会计准则——债务重组》中引入公允价值这一计量属性 ，并定义公允价值是“在公平交易中 ，熟悉情况的双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额 ”。允许债务人将重组债务账面价值与转让的非现金资产的公允价值或股权的公允价值之间的差额确认为债务重组收益，并在利润中反映 。
新旧会计准则债务重组的会计处理有什么差异
(一)债务重组对债务人之利
1.增长收益 ，提高业绩
债务人在债务重组中 ，可能获得两种收益 。新准则规定对于债务重组账面价值与实际偿还的现金或非现金资产公允价值或股份公允价值或修改其他债务条件后的债务的入账价值间差额作为债务重组收益，计入“营业外收入——债务重组利得”。对于转让的非现金资产公允价值与其账面价值的差额作为转让资产收益 ，计入当期损益。有些债务重组中 ，债务很可能被全部或者部分豁免，债务人将获得巨额收益 。新准则施行以来 ，债务重组为许多st 、*st公司带来巨额税前利润 ，使这些连续亏损的公司在短期内扭亏为盈 。
2.减少负债，减轻债务负担
债务问题常常是很多企业生存与发展的关键问题。债务人在债务重组中 ，可通过支付低于债务账面价值的现金 、出让非现金资产、将债权转为股权等方式偿还债务 。这些方式都使得债务人在没有承受过重的负担下清偿了债务 ，从而减少了企业负债，减轻了未来的偿债负担 。
3.盘活部分闲置资产或不易变现的资产
债务重组还使得债务人在还债的同时盘活部分闲置资产或者使得不易变现的资产变现。在债务重组中 ，经双方达成协议或法院裁定 ，债务人可以用非现金资产偿还债务 。这意味着用存货偿债可以增加存货的流动性，用固定资产偿债可以盘活部分闲置资产，用无形资产偿债可以使得不易变现的资产变现 。
(二)债务重组对债权人之弊
1.增加现金流量负担
一方面如前面所探讨 ，债务重组会给债务人带来可观的债务重组收益 ，显著增长企业税前利润，但是这些收益并不能实际增加债务人经营现金流量。另一方面 ，增长的所得税支出却会实际减少债务人现金流量 。所以债务重组虽然使债务人账面负担得以缓和 ，但实际上却增加了债务人的税收负担，甚至很可能导致债务人现金流状况更加恶劣 。
2.不能从根本上扭转财务困境
债务重组收益 ，只是债务人的一种偶然利得 ，只能作为“营业外收入”影响企业当期损益。债务人未来的发展并不能从债务重组中得到保证 。债务重组只是让债务人在财务困境中有短暂的喘息机会，并不能从根本上拯救企业 。
3.降低信用水平 ，增加信用危机
清偿债务是债务人的现实义务 ，如期偿还债务是企业信用的重要衡量标准。债务重组却使得债务人可以因财务困难等原因免偿部分债务。无论是恶意的还是善意的债务重组，都会对债务人的信用产生负面效应 。债务人信用水平的降低对以后融资产生极不利影响 。
三 、债务重组对债权人的利弊
(一)债务重组对债权人之利
1.保证最大限度收回债权 ，避免破产清算中不必要的风险
如果债权人不愿进行债务重组 ，即使债务人进入破产清算程序，其相关处理过程也将持续很长时间，债权人收回债权可能会更加费时费力 ，结果也可能难以保证如数收回。债务重组能够保证债权人最大限度地收回债权 ，避免破产清算中不必要的风险 。
2.减少资金占用量，加速资金周转
对债权人来讲 ，债务人如果不能如期偿还债务 ，这笔资金便形成了呆账 。呆账过多将间接导致债权人流动资金不足，资金周转速度变慢。债务重组中 ，债权人可以收回一定数量的货币资金或有效的非货币性资产 ，可以一定程度上解决因债权人拖欠货款而带来的流动资金不足问题 。另一方面，激活呆账也提高了债权人资金的周转速度 ，增强了企业的经营能力 。
债务重组；新企业会计准则
《企业会计准则第12号——债务重组》（以下简称新准则）在制定准则的目的和依据 、债务重组的定义、债务重组的方式 、债务人的会计处理 、债权人的会计处理以及对债务人和债权人的披露要求等方面发生了变化。其中 ，债务人、债权人会计处理的变化最为明显和突出 。为了正确理解和运用新准则，本文分以现金清偿债务 、以非现金资产清偿债务 、将债务转为资本、修改其他债务条件 、混合重组五种重组方式 ，对新旧准则中债务人 、债权人会计处理的差异进行一些粗浅的比较 。
一、以现金清偿债务时新旧准则会计处理的差异比较
（一）债务人会计处理的差异比较
旧准则第4条：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的 ，债务人应将重组债务的账面价值与实际支付的现金之间的差额，确认为资本公积。
新准则第4条：以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额 ，计入当期损益 。
（二）债权人会计处理的差异比较
旧准则第9条：以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的 ，债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失 。
新准则第9条：以现金清偿债务的 ，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额 ，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备 ，减值准备不足以冲减的 ，计入当期损益。
二、以非现金资产清偿债务时新旧准则会计处理的差异比较
（一）债务人会计处理的差异比较
旧准则第5条：以非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和的差额 ，确认为资本公积或当期损益 。
新准则第5条：以非现金资产清偿债务的 ，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益 。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额 ，计入当期损益。
（二）债权人会计处理的差异比较
旧准则第10条：以非现金资产清偿某项债务的 ，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的非现金资产的入账价值 。涉及多项非现金资产的，债权人应按各项非现金资产的公允价值占非现金资产公允价值总额的比例，对重组债权的账面价值进行分配 ，以确定各项非现金资产的入账价值 。
受让的非现金资产作为存货管理的 ，债权人应按债权的账面价值结转债权，按债权的账面价值扣除可抵扣的增值税进项税额后的差额 ，加上应支付的相关税费确认存货。
新准则第10条：以非现金资产清偿债务的 ，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额 ，计入当期损益 。债权人已对债权计提减值准备的 ，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的 ，计入当期损益 。
三 、将债务转为资本时新旧准则会计处理的差异比较
（一）债务人会计处理的差异比较
旧准则第6条：以债务转为资本清偿某项债务的 ，债务人应将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的账面价值之间的差额，确认为资本公积。
新准则第6条：将债务转为资本的 ，债务人应当将债权人放弃债务而享有的股份的面值总额确认为股本（或者实收资本） ，股份的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为资本公积 。重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益 。
（二）债权人会计处理的差异比较
旧准则第11条：以债务转为资本清偿某项债务的，债权人应按重组债权的账面价值作为受让的股权的入账价值。涉及多项股权的 ，债权人应按各项股权的公允价值占股权公允价值总额的比例 ，对重组债权的债面价值进行分配，以确定各项股权的入账价值 。
新准则第11条：将债务转为资本的 ，债权人应当将享有的股份的公允价值确认为对债务人的投资 。重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额 ，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的，应先将该差额冲减减值准备 ，减值准备不足以冲减的 ，计入当期损益。
四 、修改其他债务条件时新旧准则会计处理的差异比较
（一）债务人会计处理的差异比较
旧准则第7条：以修改其他债务条件进行债务重组的，如果将来应付金额小于重组债务的账面价值 ，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额 ，减记的金额确认为资本公积；如果将来应付金额等于或大于重组债务的账面价值，债务人不作账务处理 。
新准则第7条：修改其他债务条件的 ，债务人应当将修改其他债务条件后债务的公允价值作为重组后债务的入账价值 。重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额 ，计入当期损益。
（二）债权人会计处理的差异比较
旧准则第12条：以修改其他债务条件进行债务重组的，如果将来应收金额小于重组债务的账面价值，债权人应将重组债权的账面价值减记至将来应收金额 ，减记的金额确认为当期损失；如果将来应收金额等于或大于重组债权的账面价值 ，债权人不作账务处理 。
新准则第12条：修改其他债务条件的，债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值 。重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额 ，计入当期损益。债权人已对债权计提减值准备的 ，应先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的 ，计入当期损益 。
五、以混合重组方式重组时新旧准则会计处理的差异比较
新准则第8条：债务重组以现金清偿债务 、非现金资产清偿债务 、债务转为资本、修改其他债务条件等方式组合进行的 ，债务人应当依次以支付的现金 、转让的非现金资产的公允价值 、债权人享有股份的公允价值冲减重组债务的账面价值，再按照本准则第7条的规定处理 。
新准则第13条：债务重组以现金清偿债务、非现金资产清偿债务 、债务转为资本 、修改其他债务条件等方式组合进行的 ，债权人应当依次以收到的现金、接受的非现金资产公允价值 、债权人享有股份的公允价值冲减重组债权的账面余额 ，再按本准则第12条的规定处理。
与旧准则相比，新准则的上述规定在冲减重组债务账面价值的顺序上并没有发生变化 。所变化的是 ，新准则强调用“公允价值 ”冲减账面价值；而旧准则强调用“账面价值 ”冲减账面价值 。
通过以上比较可知 ，新旧准则的最大差异主要表现为两点：一是新准则采用公允价值计量，而旧准则采用账面价值计量；二是新准则将债务重组收益计入当期损益，而旧准则却将债务重组收益计入资本公积。所以 ，按照新准则进行债务重组处理后将会导致债务人当期利润增加 ，而债权人当期利润则减少 。
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